La Magistratura Constitucional desestimó el requerimiento de inaplicabilidad, por inconstitucionalidad, presentado por Impresos y Cartonajes S.A., respecto de la frase “Contra la sentencia que falle un reclamo sólo podrá interponerse el recurso de apelación” contenida en el artículo 139, inciso primero, del Código Tributario; y “En contra de la sentencia de primera instancia no procederá el recurso de casación en la forma ni su anulación de oficio” contenida en el artículo 140 de la misma codificación, en su texto anterior a la entrada en vigencia de la Ley N° 21.210, publicada en el Diario Oficial el 24 de febrero de 2020; y respecto del artículo 4 transitorio de este último cuerpo legal.

Los preceptos legales que se solicitó declarar inaplicables establecen:

“Contra la sentencia que falle un reclamo sólo podrá interponerse el recurso de apelación […]”. (Art. 139, Código Tributario).

“En contra de la sentencia de primera instancia no procederá el recurso de casación en la forma ni su anulación de oficio […]”. (Art. 140, Código Tributario)

“Las modificaciones incorporadas por el artículo primero de esta ley a lo dispuesto en los artículos […] 139, 140 […] del Código Tributario, solo serán aplicables a las solicitudes o juicios, según corresponda, que se presenten o inicien con posterioridad a la entrada en vigencia de la presente ley”. (Artículo cuarto transitorio de la Ley N°21.210).

La gestión pendiente en que incide el requerimiento de inaplicabilidad se origina en una petición administrativa de la requirente en relación a su declaración de impuesto a la renta que presentó en abril del año 2013 ante el Servicio de Impuestos Internos por los ingresos del año tributario 2012. Refiere que en dicha declaración se dio cuenta del pago de dos impuestos: (i) el impuesto de primera categoría; y (ii) un impuesto único sustitutivo al que se refiere el artículo 21 de la Ley de la Renta, por gastos rechazados. Efectuados los descuentos legales, solicitó al SII la devolución de la suma de $105.136.796.

Agrega que dicha declaración adolecía de errores, razón por la cual, con fecha 21 de agosto de 2015 procedió a rectificar la declaración del año tributario 2013, solicitando la restitución de las sumas pagadas en exceso por $116.734.430, en lugar de los $105.136.796 de la declaración originalmente presentada.

Añade que el SII no sólo denegó la devolución solicitada inicialmente, sino que tampoco accedió a lo pedido en la declaración rectificatoria, fundando dicha negativa en la no acreditación de las partidas que justificarían la devolución. Tal negativa se consignó en la resolución de 9 de noviembre de 2015 contra la cual dedujo recurso administrativo de reposición, el que fue rechazado mediante resolución de fecha 12 de febrero de 2016.

Explica que en contra de la negativa de devolución dedujo reclamo ante el Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, solicitando la devolución de los impuestos que pagó en exceso, y que, sustanciado el procedimiento general de reclamación su petición fue rechazada por el sentenciador. Considera que la negativa tuvo por fundamento argumentos y consideraciones que obedecían a una controversia distinta a la sostenida por las partes, omitiendo el Tribunal resolver la cuestión controvertida, esto es, la procedencia y efectividad de la declaración rectificatoria presentada respecto de su Declaración de Impuesto a la Renta del año tributario 2013 y su consecuente devolución. Contra dicha sentencia, la requirente dedujo recurso de apelación conjuntamente con un recurso de casación en la forma por la causal del artículo 768 N°5 en relación con el artículo 170 N°6, ambos del Código de Procedimiento Civil, esto es, por la falta de decisión del asunto controvertido.

Hace presente que el Tribunal Tributario y Aduanero sólo admitió a trámite el recurso de apelación, pero no el recurso de casación en la forma deducido conjuntamente. Por ello la causa fue elevada a la Corte de Apelaciones de Santiago para conocer únicamente del recurso de apelación, siendo esta la gestión pendiente invocada.

En su acción constitucional, la requirente alegó que los preceptos legales impugnados afectan la igualdad ante la ley (art. 19 N° 2). Argumenta que la prohibición consagrada por el legislador para impugnar de casación en la forma la sentencia definitiva de primera instancia, choca con la garantía de igualdad ante la ley procesal, pues impide al litigante, en sede tributaria, procurarse de los medios recursivos que cualquier litigante en otra sede puede acceder, como el caso del litigante civil. Además, hace presente que la excepción establecida en el artículo 4 transitorio de la Ley N° 21.210 es discriminatoria, puesto que el mismo recurso puede ser ejercido por todos los contribuyentes que pudieron iniciar su reclamación una vez que entró en vigencia la citada ley, pero se les niega a aquellos contribuyentes que iniciaron sus procesos con anterioridad.

Luego, indica que cualquier precepto que tenga por finalidad limitar el acceso a un recurso debe encontrarse justificado, pues en caso contrario, estaríamos frente a una decisión arbitraria, caprichosa, carente de razonabilidad. En el caso concreto, agrega, no se logran identificar los motivos que hacen subsistir una diferenciación entre el litigante tributario y civil a fin de entablar el recurso de casación en la forma.

También alega vulnerado el derecho a un justo y racional procedimiento (art. 19 N° 3 inciso sexto), por la supresión de un medio recursivo dentro de un procedimiento especial sin una justificación lógica o racional. Agrega que la privación del derecho a interponer el recurso de casación significa posicionar al litigante tributario en una especial indefensión frente al juez, a quien se le exime de la revisión de su pronunciamiento por parte de su superior jerárquico.

Finalmente, aduce una vulneración a la garantía de la no afectación de los derechos en su esencia (art. 19 N° 26). Tal es una garantía general que protege todos los derechos fundamentales y que busca impedir que la regulación legal los restrinja severamente, o los desnaturalice, debiendo respetarse su núcleo protegido. Si el titular de un derecho no puede ejercerlo en su configuración más elemental, afirma, ello implica que el legislador ha vulnerado su núcleo esencial y, por ende, no sólo infringe aquel derecho, sino que vulnera además el artículo 19 N° 26 de la Constitución. En consecuencia, al legislador no le es permitido elaborar disposiciones que imposibiliten al litigante tributario entablar los medios recursivos que la ley franquea, lo cual incluye casar en la forma las sentencias definitivas. Por tanto, el derecho de recurrir -como parte integrante del debido proceso- se vería conculcado en su núcleo esencial, acarreando la vulneración del artículo invocado en este punto.

El Servicio de Impuestos Internos evacuó traslado, solicitando el rechazo del requerimiento. Indica que, con ocasión de la presentación por parte de la requirente de la declaración de renta correspondiente al Año Tributario 2013, emitió una carta en la que le informó que su declaración presentaba inconsistencias, generándose observaciones que el contribuyente debía aclarar o subsanar, pero no aportó antecedentes que permitieran verificar el contenido, veracidad y exactitud de la información de su declaración, lo que impidió determinar la procedencia de la devolución, motivo por el cual dictó la resolución de 19 de noviembre de 2013 que resolvió no dar lugar a la solicitud. Añade que el Tribunal Tributario y Aduanero sólo admitió a tramitación el recurso de apelación por considerar que, de conformidad con las leyes vigentes a esa fecha, el recurso de casación en la forma era improcedente. En concreto, señala que a partir de lo establecido en los artículos 120 y 122 del Código Tributario, vigente a la fecha de los hechos, se puede desprender que la competencia de la Corte de Apelaciones se encuentra restringida únicamente al recurso de apelación -cuestión que no puede ser modificada por impedirlo los artículos 108, 109 y 110 del Código Orgánico de Tribunales- y que sólo se otorga competencia a la Corte Suprema para conocer de los recursos de casación en la forma y en el fondo que se deduzcan contra las sentencias de segunda instancia dictadas por las Cortes de Apelaciones.

Añade que el recurso de apelación en materia tributaria cubre los fines propios establecidos tanto para el recurso de apelación como para el recurso de casación en la forma, de manera que el deber de corrección de vicios mediante el conocimiento del recurso de apelación hace innecesario que se reconozca la facultad de interponer un recurso distinto.

En cuanto al fondo del asunto, sostuvo que no existe gestión judicial pendiente; que el precepto legal impugnado no va a ser decisivo en la resolución del asunto; y que el requerimiento de autos carece de fundamento plausible.

En relación con la igualdad ante la ley, sostiene que, en el caso del procedimiento general de reclamación tributaria, vigente antes de la dictación de la Ley N° 21.210, la restricción efectuada por el legislador obedece a parámetros objetivos y razonables puesto que contempló, para resguardar los derechos de las partes, las facultades de corrección de vicios del artículo 140 del Código Tributario. En consecuencia, se trata de una opción diversa a la casación en la forma, pero con la misma finalidad, por lo que no se divisa la forma en que la aplicación de los preceptos impugnados puedan afectar la garantía de igualdad ante la ley, considerando que las disposiciones son aplicables a todos los litigantes involucrados en el procedimiento general de reclamación tributaria antes de la dictación de la Ley N°21.210, haciendo presente, además, que en otros casos el legislador también ha restringido la procedencia del recurso de casación, como lo es en materia penal y laboral.

En relación con la afectación del debido proceso, sostiene que el reconocimiento del derecho al recurso, como parte integrante del debido proceso, no implica que se consagre el derecho a recursos específicos como el recurso de casación en la forma. A mayor abundamiento, indica que el requirente siempre podrá impugnar el fallo por las causales señaladas a través del recurso de apelación, sin necesidad de que se le reconozca el derecho al recurso de casación que pretende y que, además, podrá interponer recursos de casación en la forma y en el fondo, en contra de la sentencia de segunda instancia, en los términos establecidos en el artículo 145 en relación con el artículo 122, ambos del Código Tributario. En razón de ello, el requirente no se encuentra en un estado de indefensión.

Arguye además que tampoco es tal la infracción al artículo 19 N° 26 de la Constitución, pues si no se vulneran las garantías previamente enunciadas, malamente podría transgredirse el contenido esencial de esos mismos derechos. En este sentido, agrega que el aspecto esencial del derecho a recurrir consiste en la facultad de interponer recursos para revisar las sentencias dictadas por los tribunales inferiores, pero hace presente que el debido proceso no contempla, de manera alguna, los medios específicos para ello, ni menos el derecho a recurrir de casación en la forma.

Concluye señalando que los preceptos impugnados no afectan la esencia del derecho, pues no lo somete a exigencias que lo hacen irrealizable; tampoco entraba el libre ejercicio del derecho, sino que lo facilita, pues los requisitos de interposición de la apelación son menos rigurosos que los establecidos para la casación.

El Tribunal Constitucional desestimó la impugnación, por no configurarse un efecto inconstitucional por la aplicación de los preceptos impugnados.

El fallo señala que la resolución que declaró inadmisible el recurso de casación en la forma no fue objeto de recursos y, por lo tanto, se encuentra firme o ejecutoriada, sin que una sentencia estimatoria de inaplicabilidad pueda cambiar o modificar tal efecto. Así las cosas, precluyó para la requirente la facultad de impugnar dicha resolución, por no haber ejercido oportunamente ningún tipo de recurso procesal en su contra. De esta manera, advierte que el requerimiento, recién presentado el 25 de marzo de 2022 (varios meses después de la inadmisibilidad de la casación) resulta extemporáneo y, además, inidóneo para los fines que pretende la requirente, puesto que el objeto de la acción constitucional es declarar inaplicable un precepto legal cuya aplicación podría resultar decisiva en la gestión pendiente, pero en ningún caso la sentencia estimatoria de inaplicabilidad tendrá la aptitud de dejar sin efecto una resolución judicial, menos si se encuentra firme o ejecutoriada, como ocurre en la gestión pendiente.

Agrega la sentencia que la requirente no se hace cargo ni en su líbelo constitucional ni en estrados, sobre la parte no impugnada del artículo 140 del Código Tributario, que no obstante declarar la improcedencia del recurso de casación en la forma y la anulación de oficio, establece que “Los vicios en que se hubiere incurrido deberán ser corregidos por el Tribunal de Apelaciones que corresponda”. En este sentido, la requirente no ha cumplido con la carga de justificar por qué el vicio denunciado a través del recurso de casación en la forma -declarado inadmisible- no se encontraría comprendido dentro de los vicios que perentoriamente debe corregir la Corte de Apelaciones en el uso de las facultades que le concede la regla transcrita, más aún si tal vicio fue alegado y desarrollado con mayor profundidad en su recurso de apelación que se encuentra pendiente de resolución. Por lo demás, tampoco ha explicado la requirente por qué el derecho del que reclama ser titular (a casar en la forma) no se vería suficientemente resguardado por el artículo 145 del Código Tributario -vigente a la fecha de interposición del reclamo- que expresamente admite tal mecanismo de impugnación en contra de los fallos dictados en segunda instancia.

En lo que respecta a la afectación del debido proceso, la Magistratura Constitucional advierte que el legislador no está obligado a establecer un recurso en específico para todas y cada una de las resoluciones judiciales y, en esa misma línea, se debe aceptar que tiene libertad para determinar qué causales justifican su interposición, de la misma forma que puede establecer plazos, requisitos, tramitación, etc., que estime se avengan con la naturaleza del procedimiento.

Luego, precisa que el derecho a la impugnación de las sentencias -el derecho al recurso- que integra la garantía del debido proceso, no implica un derecho a un recurso en concreto, de modo tal que, establecida la posibilidad de revisión, el legislador es libre para determinar el modo y los procedimientos para lograrla. De esta forma, la decisión de sustituir o modificar el sistema de acciones y recursos respecto de las decisiones judiciales constituye una problemática que -en principio- debe ser decidida por el legislador dentro del marco de la deliberación democrática, no siendo resorte del Tribunal alterar o crear recursos nuevos a través del requerimiento de inaplicabilidad, que, por lo demás, tiene efectos supresivos.

También refiere que, si el legislador ya ha dotado a las partes de un recurso ordinario, como la apelación, el mandato del artículo 19 N°3 inciso sexto de la Constitución no coloca al legislador en la necesidad de establecer además un recurso de carácter extraordinario y de derecho estricto, como la casación. De esta forma, concluye que el establecimiento del recurso de apelación en contra de la sentencia definitiva es más que suficiente para tutelar el “derecho al recurso”, que se comprende como parte integrante de las garantías del debido proceso, resultando evidente que en la gestión pendiente se cumplen todos los elementos que el propio requirente expone como configurativos de un procedimiento racional y justo.

A mayor abundamiento, agrega que, en atención a que la requirente ha planteado en su recurso de apelación todas las cuestiones alegadas en su arbitrio de nulidad formal, resulta pertinente observar que se obtendrá el pronunciamiento sobre la materia por parte de un tribunal superior jerárquico que pretende. Por lo demás, tampoco ha explicado o justificado cual es el genuino perjuicio de la restricción de la casación en la forma, si idéntica controversia ha planteado a través del recurso de apelación, que se trata de un mecanismo ordinario de impugnación que aparece como idóneo para la enmienda de los vicios que alega.

En lo que respecta a la afectación del derecho a la igualdad ante la ley, la Magistratura Constitucional considera que la restricción de la casación en la forma se aplica por igual a ambas partes en el juicio y que, además, se contempla para juicios variados y heterogéneos, por lo que no se trata de una norma que discrimine de un modo arbitrario y especial. Por el contrario, atendido que la requirente no forma parte de una categoría sospechosa que justifique un trato diferenciado, una sentencia estimatoria de inaplicabilidad del precepto impugnado implicaría favorecer su posición concediendo un recurso que sus contrapartes no detentan, lo que terminaría por quebrantar la garantía invocada en este apartado.

Finalmente, refiere que, en la medida que no existe una vulneración a las garantías contempladas en los numerales 2° y 3° del artículo 19 de la Constitución, tampoco se puede estimar como conculcado el contenido esencial de ellas, por lo que también descarta dicha alegación.

El Ministro Pozo, si bien concurre al voto de mayoría, hizo presente que en la impugnación no fueron desarrollados por la requirente los presupuestos del artículo 19 N°26 de la Constitución.

La decisión fue acordada con el voto en contra de los Ministros Letelier y Vásquez, quienes estuvieron por acoger el requerimiento.

Para los disidentes, la ausencia de un recurso anulatorio efectivo, en casos complejos o relevantes, como es el contencioso tributario, arriesga dejar indemnes infracciones que son graves a la luz de la Constitución, con menoscabo injustificado de los afectados y del interés público comprometido, sin que sea suficiente, para alcanzar el estándar exigido por la Carta Fundamental la existencia de otros recursos, como el de apelación, porque se trata de medios que tienen finalidades diversas, sobre todo si la causal invocada ha sido específicamente incluida por la propia ley como una de las hipótesis susceptibles de ser examinadas mediante el recurso de casación en la forma.

De esta forma, añaden que el recurso de casación sea en la forma o en el fondo, si bien no aparece expresamente mencionado en el texto constitucional, es una herramienta dispuesta por el legislador y que persigue materializar diversas exigencias constitucionales, siendo unas de ellas la igualdad ante la ley y el debido proceso. Por consiguiente, la decisión del legislador, materializada en los preceptos impugnados, implica que el asunto será zanjado de manera indudable por la Corte de Apelaciones, exclusivamente en sede de apelación, lo que implica privar a la Corte de Apelaciones respectiva, como también a la Corte Suprema, de la potestad casacional que le es consustancial.  En consideración de ello, afirman que no se aprecia una justificación razonable para la discriminación que provoca la aplicación de los preceptos legales objetados, por lo que deviene la misma en arbitraria.

Concluyen que las disposiciones legales impugnadas tampoco resultan conciliables con las exigencias del debido proceso, considerando que bajo las razones de especialización de las Cortes de Apelaciones o de celeridad esgrimidas al dictarse la Ley N°20.322, el legislador estableció reglas cuyo efecto práctico es eliminar el control por la vía de la casación, ante una sentencia que, de no mediar las reglas procesales cuestionadas, podría ser susceptible perfectamente de dicha impugnación.

Vea texto de la sentencia y del expediente Rol N° 13.087-2022